引言
注册会计师被称为现代社会的“经济警察”，其审计质量水平对资本市场的健康运行甚至整个社会经济有着至关重要的作用，近年来，公司财务造假案例频频曝光，各种欺诈投资者的行为对股市的伤害颇深。随着证券市场透明度的进一步加强，部分上市公司审计失败案例曝光于众。上市公司会计报表注水、信息披露不规已成为投资者心中深深的痛楚。
原野事件震惊了中国整个审计界，之后频频曝光的红光实业、锅炉、蓝田股份、联谊、银广夏等审计失败案例对我国审计行业发展产生了重大的影响。而当人们把信任的目光投向国际会计事务所时，美然、世通、施乐等大型跨国公司又开始了一系列的财务丑闻的曝光，这一系列审计案件涉及面之广、冲击力之大、影响力之深，再加上时间之巧合，实属注册会计师历史上罕见的大事。大多数审计失败案例中，涉案公司的舞弊动机都非常明显：注册会计师则丧失了应有的独立性，没有勤勉尽责，甚至与管理当局勾结欺诈。注册会计师作为降低会计信息不对称，增进会计信息价值，弥补经营者与所有者之间信用差距的使者，其执业质量堪忧，其形象也受到了前所未有的冲击与损害，社会公信力受到空前置疑。审计风险的影响已经远远超出了会计审计界的围，引起了世界各国社会公众的广泛关注。这些现状表明，对我国的注册会计师和会计师事务所来说，审计风险无处不在，而且愈演愈烈。就整体而言，我国注册会计师审计职业界对审计风险理论的了解与应用程度较低，因此如何正确认识审计风险，如何有效控制审计风险，成为业界的重要课题。
一、审计风险概述
（一）审计风险的涵
注册会计师审计风险，是指注册会计师在审计过程中采取了不恰当的审计程序和方法或者错误地估计和判断了有关审计事项，发表了与事实真相不相符的审计意见的可能性。这种可能性双重的：一是会计报表存在重大错报，注册会计师却出具了无保留意见的审计报告；二是会计报表无重大错报，注册会计师却出具了保留意见或否定意见的审计报告。因此承担法律责任和经济责任的可能性。
（二）审计风险的类型
1．系统风险
系统风险是指由国家宏观政策的调整，管理体制变化等外部因素，会计师事务所自身无法抗拒的风险。其中主要包括体制风险和规模风险。
（1）体制风险
体制风险是指由于我国1998年所有会计师事务所改制为有限责任公司或合伙制事务所，这种体制变化给事务所带来损失的可能性。
（2）规模风险
规模风险是指由于我国会计师事务所规模小，数量多，在人才、技术、业务各方面发展受到限制，恶性竞争更为突出，事务所抵御风险的能力就会降低，随时都有被击败的可能性。
2.经营风险
经营风险是指会计师事务所部管理体制的建立和运作所带来的风险。主要包括客户维护风险、市场开拓风险、收支运用风险和员工管理风险。
（1）客户维护风险
客户维护风险是指会计师事务所为了维持较为固定的客户群体，从而导致损失的可能性。
（2）市场开拓风险
市场开拓风险是指会计师事务所为开发新的市场，采取不恰当的手段从而给事务所带来损失的可能性。
（3）收支运用风险
在收入方面，很多会计师事务所积极参加“第二产业”，寻求“其他业务收入”，如
客户持有股票炒股等。这种为增加事务所的收入而涉足其他行业以及不合理的收益分配制度给事务所带来损失的可能性称为收支运用风险。
（4）员工管理风险
员工管理风险是指会计师事务所由于管理不善，造成人才流失，从而给事务所造成损失的可能性。
3.执业风险
执业风险是指会计师事务所执行审计业务时有意或者疏忽遗留下的隐患，未来被用户或者行业检查发现并且受到处罚给事务所带来损失的可能性。。
二、注册会计师审计现状分析
近年来，中国证券市场接连发生了银广夏、电子、麦科特、蓝田股份等很多上市公司的造假丑闻，中天勤等曾经是业界公认的数一数二的会计师事务所轰然倒地，这一系列经典特殊的案例影响大且已经被众多学者所阐述分析，本文为了更为真实地还原我国注册会计师审计的普遍现状，从中国证监委员会的处罚公告作为切入口，调出从2000年到2012年度全国各地注册会计师审计失败受处罚的普通个例。具体案例详见表1。
表1 中国证监会行政处罚表
由表1中所搜集的案例进行具体分析，主要从其审计失败的具体原因以及处罚形式与力度出发，再根据中国注册会计师的执业环境、市场经济体制等因素简单分析了我国注册会计师审计现状，主要有如下几点：
（一）执业质量不断提高、风险意识不断加强
结合所搜集的从2001年到2012年的中国证监处罚公告里的案例数据以及来源于常志安博士的著作：《我国上市公司审计风险成因及防研究》从1992年-2000年的数据可以看出从1992年到2000年处于不断上升阶段，从2000年至今处于下降并趋至平稳，有几个年度由于没有找到案例处于空白状态，但根据现有数据不难看出整体处于下降趋势，详细数据见图1。
图1：各年度审计失败受处罚案例数量分布图
由图1中的数据上看出从1992年到1996年处于平稳状态，从1997年开始到2000年数量呈急速上升趋势，2001年到2012年基本处于平稳状态，如要探究其中的原因，
我国1998年所有会计师事务所改制为有限责任公司或合伙制事务所，一方面，这种改革表现了监管当局的高度决心，他们对于对审计失败给以极高的重视，这种重视直观的反映在处罚围的广度以及处罚的力度上：另一方面由于证监会处罚的滞后性，所以很多原本应在制度改革之前处理的案件却集中在1998年到2000年进行处理。从2001年到2012年，受处罚案例数量处于下降并趋于平稳状态，可以看出会计师事务所以及注册会计师的执业质量不断提高、风险意识不断增强。
（二）注册会计师丧失应有的独立性、职业道德缺失
从所搜集的案例证监会对注册会计师以及事务所的处罚的公告致可以罗列出这样几个事由：独立性明显丧失，与企业勾结；注册会计师没有按照审计程序一一进行审计；有些注册会计师的专业胜任能力明显不足或者经验不足在审计过程中出现错误；未完全保持合理的谨慎性，对于一些复杂数据以偏概全，没有对特殊情况进行专门审核；未勤勉尽职，注册会计师的职业操守明显不足，详细的原因以及案例数量分布见图2。
图2：行政处罚事由分布图
由图2中我们可以看出，公告中给出明确注册会计师及其会计事务所独立性明显丧失的案例只有一例，但公告中给出的事由不见得是其部的本质原因，比如“审计程序不到位”、“没有保持合理的谨慎性”、“未勤勉尽职”这几项可以认为为注册会计师个人职业操守操守不足，没有做好本职工作，但究其本质原因很可能存在注册会计师与被审计单位管理层协同舞弊，注册会计师存在故意欺诈行为倪端等等，注册会计师独立性丧失、职业道德缺失。
（三）政府处罚力度相对不足、失信成本不高
结合数据我们可以发现中国证监会对于注册会计师以及会计师事务所所行使的行
